随着中国加入多国联合加强税收征管的CRS(统一报告标准)机制，按照计划，中国将于2018年9月启动与其他参与方的金融账户涉税信息交换。中国与其他司法管辖区开展金融账户涉税信息交换后，对于通过全球金融账户信息交换所获取的纳税人涉税信息，在涉及具体纳税义务、法律责任判定时，需要依赖国内的税收实体法律、法规。对于中国的税收居民而言，这一变革会带来什么法律风险?下面几点值得重点关注。

　　通过非法途径转移至境外账户的资产藏不住了
　　CRS主要针对的是一个国家(地区)税收居民境外收益的纳税问题。从中国的实际情况来看，目前部分境外个人名下存量金融账户内的存款等金融资产，是通过借款、虚假贸易和虚假投资等途径非法离境的，并没有按照中国的相关税收法律、法规规定进行完税，在法律上处于“应申报而未申报”的状态。

　　随着中国于2018年9月执行CRS，中国税收居民境外金融账户涉税信息反馈到中国税务机关，这些“未完税收入”将面临补税等法律后果。这是中国高净值人士在全球金融账户涉税信息交换行动中面临的首要风险。曾经披露的一则实际案例就诠释了这种非法转移资产的法律风险。

　　C国税务局通过中国驻国际联合反避税中心代表处，向中国国家税务总局提出协助请求，希望中方提供中国移民X和L夫妇在华的收入和纳税情况，怀疑这两个人没有如实申报在华的财产和收入，存在避税嫌疑。这对夫妇原籍广东省中山市，于2008年12月移民C国，在C国一直按低收入申报纳税。接到任务后，中山市地税局立即成立专案组，对X和L夫妇的出入境、资产购置、拥有股权和资金流水等情况展开全面调查，同时查其在中国境内是否存在涉税违法违规行为。通过筛查全市19家银行机构提供的涉案人员及其亲属名下银行账户的交易记录，确定X的母亲为A企业的实际投资者，A企业经常向X的母亲大额转账，X的母亲以借款为由，长期套取其隐性持股企业的生产、经营所得，再通过多名家族成员的香港银行账户逐步将国内投资所得向C国转移。最终，中山市地税局依法要求A企业按照“利息、股息、红利所得”项目，代扣代缴X的母亲个人所得税3474.37万元。

　　通过购买护照的方式隐匿税收居民身份很危险
　　随着CRS的日益临近，各种税收筹划方案纷至沓来。然而，必须正视的是，CRS从根本上讲是一个严肃的法律问题，如果筹划方案不当，存在不可小觑的法律风险。

　　按照规则，税收居民身份的判定是国家(地区)间开展金融账户信息交换的前提，以此确定信息搜集和交换的对象，最终把符合条件的金融账户的名称、纳税人识别号、地址、账号、余额、利息、股息以及出售金融资产的收入等信息通过交换，传递给该自然人法律意义上的税收居民国(地区)。最近，有一些个人为避免被搜集交换其境外金融账户的涉税信息，试图通过购买他国护照的方式，隐匿自己中国税收居民的身份，逃避纳税义务。这存在很大的法律风险。

　　税收居民身份是一国开展跨境税收征管的基本依据，其标准并非依据护照或国籍标准，而是按照各国国内法进行确定。比如我国个人所得税法第一条就明确规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。可见，在税收居民身份判定上，我国采用了住所标准和停留时间标准。因此，单纯通过购买一国护照是不能改变中国税收居民身份的。

　　根据我国现行刑法第二百零一条规定，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金;数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。因此，通过买护照等方式隐匿税收居民身份，不申报纳税，很可能会触犯我国刑法规定的逃税罪。

　　CRS落地后不依法申报纳税面临严重的法律后果
　　以前，一些个人利用不同国家和地区之间存在信息壁垒的情况，大胆地隐瞒其境外所得，不向国内主管税务机关申报纳税，逃避纳税义务。CRS实施后，这种做法行不通了，因为随着全球金融账户涉税信息交换，中国主管税务机关会如实掌握中国税收居民境外账户的涉税信息。在这种情况下，如果有关税收居民拒不纳税申报或者进行虚假纳税申报，将面临严重的法律后果。

　　我国个人所得税法第九条对于居民纳税人境外所得的纳税义务有明确规定，即从中国境外取得所得的纳税义务人，应当在年度终了后三十日内，将应纳的税款缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。如果不遵从，则将面临处罚。

　　税收征管法第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　该法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

　　对于没有主观故意的少缴税情况，税法也有明确规定。按照有关规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。

　　“世上只有两件事不可避免，死亡和纳税”，对于富兰克林的这句名言，如果说中国的高净值人士以前还有些感觉模糊的话，那么，随着CRS、自然人纳税人识别号等新制度的落实，体会可能会变得真真切切。

　　(作者：全国律师协会财税法专业委员会副主任兼秘书长、北京华税律师事务所主任)